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Gutscheine II

Die umsatzsteuerliche Behandlung von Gutscheinen.

Viele Unternehmer verkaufen nicht nur Waren- und Geschenkgutscheine, sondern sie verschenken Rabattgutscheine an potentielle Kunden. Die Rabattgutscheine unterscheiden sich insofern von Geschenk- und Warengutscheinen, das an sie regelmäßig Bedingungen geknüpft sind. Zum Beispiel ist ein Zehn-Euro-(Rabatt-)Gutschein nur einlösbar, wenn der Kunde einen gewissen Mindestumsatz tätigt oder eine bestimmte Leistung in Anspruch nimmt, die zu einem solchen Mindestumsatz führt. Anders als bei einem Waren- beziehungsweise Geschenkgutschein erhält der Kunde mit diesem Gutschein keinen einklagbaren Rechtsanspruch. Somit kann er sich auch nicht auf die dreijährige Verjährungsfrist berufen, da er den Gutschein nicht entgeltlich vom Unternehmen erworben hat.

Bei der Ausgabe von Rabattgutscheinen stellt sich die Frage, ob der Unternehmer auch hier verpflichtet ist, einen passiven Bilanzposten zu bilden. Theoretisch hat er sich durch die Ausgabe der Gutscheine ja verpflichtet, einen zukünftigen Umsatz zu günstigeren Konditionen anzubieten. Aber genau hier liegt der Grund warum Rabattgutscheine nicht zu einem passiven Bilanzposten führen. Der Anspruch auf eine Preisermäßigung ist von der Inanspruchnahme einer in der Zukunft liegenden Leistung abhängig. Der Umstand, dass der Unternehmer den Anspruch auf die Einräumung des Preisvorteils durch die Ausgabe von einem Gutschein verbrieft, ändert nichts an dem rechtlichen Inhalt und der wirtschaftlichen Natur der dadurch eingegangen Verpflichtung. Es ist eine Verpflichtung, die erst durch einen Vertrag, der in der Zukunft geschlossen wird, wirksam wird. Aus der Ausgabe von unentgeltlichen Gutscheinen ergibt sich somit keine zu bilanzierende Position.

Umsatzsteuerlich liegt durch die unentgeltliche Ausgabe von Rabattgutscheinen kein Leistungsaustausch vor.

Die Ausgabe von einem solchen Gutschein löst keine Umsatzsteuerpflicht aus. Nur die „echten“ Geschenk- und Warengutscheine haben umsatzsteuerliche Auswirkungen. Alle anderen - wie auch immer ausgestalteten - Gutscheine, dienen den Unternehmen lediglich zu Werbezwecken, um zukünftige Umsätze zu generieren.

Ein Leistungsaustausch und damit ein steuerbarer Umsatz liegt vor, wenn ein Unternehmer im Rahmen seines Unternehmens eine Lieferung oder sonstige Leistung gegen Entgelt im Inland ausführt. Der Verkauf von Geschenk- beziehungsweise Warengutscheinen stellt - nach bisherigem deutschem Verständnis - keine steuerbare Leistung im Sinne des § 1 (1) Nummer 1 Umsatzsteuergesetz (UStG) dar, da mangels konkreter und bestimmbarer Leistung kein Leistungsaustausch vorliegt. Allerdings werden der Geschenk- und der Warengutschein umsatzsteuerlich nicht gleich behandelt.

Bei Geschenkgutscheinen haben die deutsche Finanzverwaltung und der EuGH unterschiedliche Auffassungen.

Nach deutscher Auffassung liegt in dem Verkauf des Geschenkgutscheins der Tausch eines Zahlungsmittels in ein anderes Zahlungsmittel vor. Hier ist weder eine Lieferung noch eine sonstige Leistung gegeben, die zu einem Leistungsaustausch führen könnte. Es ist auch noch unklar, welche Leistung mit dem Gutschein in Anspruch genommen wird. Das bedeutet im Zeitpunkt der Ausgabe des Geschenkgutscheins wird keine Umsatzsteuerpflicht ausgelöst. Die Umsatzsteuer entsteht erst dann, wenn ein Kunde den Gutschein einsetzt. In diesem Fall wird jedoch nicht der Gutschein umsatzsteuerpflichtig, sondern der Unternehmer erbringt eine Lieferung oder sonstige Leistung und akzeptiert den Gutschein als Zahlungsmittel. Steuerbar und steuerpflichtig wird das Waren- beziehungsweise Dienstleistungsgeschäft, welches der Unternehmer an den Kunden erbringt. Erst dadurch findet ein Leistungsaustausch statt, der zur Umsatzsteuer führt.

Anders der Europäische Gerichtshof in seinem Urteil vom 29. Juli 2010 (Aktenzeichen C-40/09 - „Astra Zeneca“). Er sieht in der Ausgabe des Gutscheins eine Lieferung von Dienstleistungen gegen Entgelt, die der Umsatzsteuer unterliegt. Da diese Auffassung, der seit 80 Jahren in Deutschland praktizierten Behandlung von Gutscheinen widerspricht, hat die Oberfinanzdirektion Niedersachsen am 17. Januar 2011 eine Verfügung herausgegeben. Danach wird bis zur endgültigen Klärung durch die obersten Finanzbehörden des Bundes und der Länder unter Einbeziehung der EU-Ebene, die bisherige deutsche Besteuerungspraxis fortgeführt.

Beim Warengutschein ist das anders.

Hier sieht die Finanzverwaltung die Regelung der Mindestversteuerung im Sinne des § 13 (1) Nummer 1a UStG erfüllt. Sie vergleicht die Ausgabe eines Warengutscheins mit einer Anzahlung. Wie bei einer Anzahlung ist noch keine Leistung erbracht - es hat also noch kein Leistungsaustausch stattgefunden - aber es steht fest, dass die zu erbringende Leistung zur Entstehung von Umsatzsteuer führt. Das heißt bei der Ausgabe eines Warengutscheins wird, anders als bei Geschenk- oder Rabattgutscheinen Umsatzsteuerpflicht ausgelöst. Wird der Warengutschein später eingelöst, wird die Leistung des Unternehmers - die den eigentlichen Leistungsaustausch darstellt - mit dem Gutschein (= geleistete Anzahlung) verrechnet. Aber was passiert, wenn ein Gutschein nicht eingelöst wird? Dann kommt es niemals zu einem Leistungsaustausch. Der Unternehmer hat zwar Geld erhalten, aber er hat dafür keine Leistung erbracht und muss aufgrund des Verjährungsrechts auch keine Leistung mehr erbringen.

Beim Warengutschein ändert sich hinsichtlich der Umsatzsteuer nichts. Zwar erbringt der Unternehmer nie eine steuerbare Leistung, der Bundesfinanzhof (BFH) hat aber mittlerweile in zwei Urteilen entschieden, dass es bei Anzahlungen nur zu einer Korrektur der Umsatzsteuer gemäß § 17 (2) Nummer 2 UStG kommt, wenn der Unternehmer das Entgelt zurück erstattet. Das heißt obwohl nie eine steuerbare Leistung ausgeführt wurde, unterliegt das Entgelt für die Warengutscheine endgültig der Umsatzsteuer. Anders bei den Geschenkgutscheinen. Diese werden nach der deutschen Rechsauffassung nicht versteuert, da weder eine steuerbare Leistung noch eine umsatzsteuerbare Anzahlung vorliegt. Diese Gutscheine bleiben endgültig unversteuert.

In beiden Fällen liegt eigentlich der selbe Sachverhalt vor, mit dem derzeit unsystematischen Unterschied, dass „Nichtleistungen“ aus Geschenkgutscheinen unversteuert bleiben, während die „Nichtleistungen“ aus Warengutscheinen der Umsatzsteuerpflicht unterliegen.


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